Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm soát báo cáo tài chính

Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 Nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Trách nhiệm và công việc cần đợc phân chia cụ thể cho nhiều bộ phận và cho nhiều ngời trong bộ phận. Việc phân công phân nhiệm rõ ràng tạo ra sự chuyên môn hoá trong công việc, sai sót ít xảy ra và nếu xảy ra thờng dễ phát hiện do có sự kiểm tra chéo. Nguyên tắc bất kiêm nhiệm: Nguyên tắc này qui định sự cách ly thích hợp về trách nhiệm trong các nghiệp vụ có liên quan nhằm ngăn ngừa các sai phạm và hành vi lạm dụng quyền hạn. Ví dụ: trong tổ chức nhân sự không thể bố trí kiêm nhiệm các nhiệm vụ phê chuẩn và thực hiện, thực hiện và kiểm soát, ghi sổ tài sản và bảo quản tài sản Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn: Theo sự uỷ quyền của các nhà quản lý, các cấp dới đựơc giao cho quyết định và giải quyết một số công việc trong phạm vi nhất định. Quá trình uỷ quyền tiếp tục đợc mở rộng xuống cấp các cấp thấp hơn tạo nên một hệ thống phân chia trách nhiệm và quyền hạn mà vẫn không làm mất đi tính tập trung của doanh nghiệp. Để tuân thủ tốt các quá trình kiểm soát, mọi nghiệp vụ kinh tế phải đợc phê chuẩn đúng đắn. Sự phê chuẩn đợc thực hiện qua hai loại, phê chuẩn chung và phê chuẩn cụ thể. Phê chuẩn là biểu hiện cụ thể của việc quyết định và giải một công việc trong phạm vi quyền hạn đợc giao. Nguyên tắc này yêu cầu các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đều đợc uỷ quyền cho các cán bộ phê chuẩn một cách thích hợp. Trên đây là một số nguyên tắc phổ biến trong việc xây dựng các thủ tục kiểm soát. Ngoài ra còn có một số nguyên tắc khác ít đợc áp dụng hơn. Ví dụ: nguyên tắc song ký yêu cầu một số nghiệp vụ phải có sự thoả hiệp của hai ngời, một ngời phê chuẩn và một ngời kiểm soát. Chẳng hạn trong nghiệp vụ chi quỹ của các xí nghiệp quốc doanh phải có hai chữ ký: một của giám đốc và một của kế toán trởng là kiểm soát viên nhà nớc tại đơn vị. Ngoài quan điểm truyền thống nêu trên về các yếu tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội bộ, còn có một số quan điểm khác trình bày theo hớng chi tiết hoá theo quan điểm truyền thống. Chẳng hạn công ty kiểm toán Cooper & Lybrand trong tài liệu Kiểm toán nội bộ (xuất bản năm 1992) xác định 5 yếu tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội bộ: Môi trờng kiểm soát; Đánh giá rủi ro; Các hoạt động kiểm soát; Hệ thống thông tin và truyền dẫn thông tin; Hệ thống tự giám sát của kiểm soát nội bộ. 11 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 Phần II đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát 2.1. Khái quát về quá trình thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ 2.1.1. Các lý do của việc phải hiểu biết đầy đủ hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán Trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản trên số d và nghiệp vụ của đơn vị. Kiểm toán viên phải đạt đợc một sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng theo bốn vấn đề (hình 2.1): Có thể kiểm toán đợc. Kiểm toán viên phải thu thập thông tin về tính trung thực của ban Giám đốc với bản chất và phạm vi của sổ sách kế toán để thoả mãn là bằng chứng đầy đủ, thích hợp và có sẵn để chứng minh cho các số d trên báo cáo tài chính . Các sai phạm nghiêm trọng tiềm tàng. Sự hiểu biết sẽ cho phép kiểm toán viên nhận diện các loại sai phạm tiềm ẩn mà có thể ảnh hởng đến các báo cáo tài chính . 12 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 Rủi ro phát hiện. Rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đợc đánh giá là cao thì rủi ro phát hiện có thể đợc đánh giá ở mức thấp để giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận đợc. Ngợc lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đợc đánh giá là thấp thì có thể chấp nhận mức rủi ro phát hiện cao hơn nhng vẫn đảm bảo rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận đợc. Thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ đợc dùng để đánh giá rủi ro kiểm soát đối với từng mục tiêu kiểm soát và rủi ro kiểm soát có ảnh hởng một cách trực tiếp đến rủi ro phát hiện. Thiết kế các cuộc khảo sát. Thông tin thu đợc cho phép kiểm toán viên thiết kế các cuộc khảo sát hiệu quả về các số d trên báo cáo tài chính. Những cuộc khảo sát này gồm các cuộc khảo sát các chi tiết của nghiệp vụ kinh tế và của số d cùng các thể thức phân tích và đợc gọi là khảo sát chính thức. Hình 2.1: Khái quát về việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đủ để lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán các báo cáo tài chính Đánh giá liệu các báo cáo tài chính có thể kiểm toán được hay không Không thể kiểm toán đợc í kiến từ chối hoặc rút ra khỏi hợp đồng Có thể kiểm toán đợc Đánh giá mức độ của rủi ro kiểm soát từ sự hiểu biết đạt đợc (đánh giá ban đầu) và chi phí của việc khảo sát các quá trình kiểm soát thích hợp Đánh giá xem liệu có khả năng mức độ của rủi ro kiểm soát thấp hơn sẽ đợc chứng minh hay không, và chi phí để có đợc sự chứng minh đó Quyết định về mức đánh giá thích hợp của rủi ro kiểm soát phải sử dụng (1) Mức tối đa (2) Mức đợc chứng minh bằng sự hiểu biết có đợc Lập kế hoạch và thực hiện các khảo sát quá trình kiểm soát (3) Mức thấp hơn có thể chứng minh đợc Mở rộng sự hiểu biết nếu cần thiết 13 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 Không chứng minh Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm soát có được chứng minh bởi các cuộc khảo sát quá trình kiểm soát hay không Chứng minh Chứng minh Quyết định về rủi ro phát hiện gắn liền Chứng minh với mức tối đa của rủi ro kiểm soát cao hơn mức kế hoạch ban đầu và lập kế hoạch các cuộc khảo sát chính thức để thoả mãn rủi ro phát hiện Quyết định về rủi ro phát hiện tăng lên thích hợp và lập kế hoạch các cuộc khảo sát chính thức để thoả mãn mức rủi ro phát hiện tăng lên này 2.1.2. Hiểu biết về cách thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Từng yếu tố của hệ thống kiểm soát nội bộ phải đợc nghiên cứu và hiểu rõ. Kiểm toán viên phải xem xét hai khía cạnh: (1) thiết kế các chế độ và thể thức khác nhau trong từng yếu tố của hệ thống kiểm soát, và (2) liệu chúng có đợc đa vào trong qúa trình hoạt động hay không. Điều này giúp cho kiểm toán viên xác định đợc khối lợng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần đợc kiểm tra cũng nh việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết. Hình 2.2: Hiểu biết về cách thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ Hiểu biết về môi trờng kiểm soát Thiết kế Hoạt động Hiểu biết về hệ thống kế toán Thiết kế Hoạt động Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát Thiết kế Hoạt động Hiểu biết về môi trờng kiểm soát. Kiểm toán viên sử dụng hiểu biết nh một căn cứ để đánh giá thái độ và nhận thức của Ban giám đốc đối với tầm quan trọng của kiểm soát. Ví dụ, kiểm toán viên có thể xác định bản chất của hệ thống dự toán của khách hàng nh một phần của việc hiểu biết về thiết kế môi trờng kiểm soát. Hoạt động của hệ thống dự toán khi đó có thể đợc đánh giá một phần bằng cách thẩm vấn các nhân viên dự toán để xác định các thể thức dự toán và theo dõi các chênh 14 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 lệch giữa dự toán với thực tế. Kiểm toán viên cũng có thể xem xét các bảng liệt kê của khách hàng có so sánh kết quả thực tế với dự toán. Hiểu biết về hệ thống kế toán. Kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán và việc thực hiện công việc kế toán của đơn vị để xác định đợc: - Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Nguồn gốc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Tổ chức bộ máy kế toán; - Tổ chức công việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ kế toán và hệ thống báo cáo tài chính; - Quy trình kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tài chính. Thông thờng, điều này đợc hoàn thành và chứng minh bằng sự mô tả liệt kê hệ thống hoặc bằng sơ đồ thể hiện sự phát triển của hệ thống qua các giai đoạn. Hoạt động của hệ thống kế toán thờng đợc xác định bằng cách theo dõi một hoặc một số nghiệp vụ kinh tế xuyên suốt hệ thống kế toán (đợc gọi là nghiệp vụ kinh tế xuyên suốt). Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát. Các kiểm toán viên có đợc hiểu biết về môi trờng kiểm soát và về hệ thống kế toán theo một cách tơng tự nh nhau ở hầu hết các cuộc kiểm toán, nhng việc có đợc một sự hiểu biết về các thủ tục kiểm soát thì lại khác nhau đáng kể. Đối với những khách hàng có quy mô nhỏ hơn thì thờng chỉ nhận diện đợc rất ít hoặc thậm chí không có thể thức kiểm soát nào cả vì quá trình kiểm soát thờng không có hiệu quả do số lợng nhân viên hạn chế. Trong trờng hợp đó, mức đánh giá cao của rủi ro kiểm soát đợc sử dụng. những khách hàng có các quá trình kiểm soát sâu rộng và kiểm toán viên tin tởng là những quá trình kiểm soát đó có khả năng tuyệt vời thì việc nhận diện đợc rất nhiều quá trình kiểm soát trong suốt giai đọan tìm hiểu các quá trình kiểm soát là điều thích hợp. các cuộc kiểm toán khác, kiểm toán viên vẫn có thể nhận diện một số lợng quá trình kiểm soát giới hạn trong giai đọan này rồi sau đó nhận diện thêm các quá trình kiểm soát khác khi công việc đang tiến triển. Mức độ mà theo đó các quá trình kiểm soát đợc nhận diện là một vấn đề thuộc về sự phán xét kiểm toán. 2.1.3. Đánh giá và quyết định. Khi đã đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, và đủ cho việc lập kế hoạch kiểm toán, thì có ba đánh giá đặc thù phải đợc thực hiện. Nh ta thấy trên hình 2.1, chúng cũng đòi hỏi kiểm toán viên phải đề ra một số quyết định nhất định. 15 Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 Đánh giá liệu các báo cáo tài chính có kiểm toán đợc hay không: Quá trình đánh giá đầu tiên là đánh giá liệu công ty đó có thể kiểm toán đợc hay không. Hai yếu tố chính xác định khả năng có thể kiểm toán đợc là tính liêm chính của ban Giám đốc và tính đầy đủ của sổ sách kế toán. Rất nhiều thể thức kiểm toán trên chừng mực nào đó dựa vào các kiến nghị của ban Giám đốc. Ví dụ, đối với kiểm toán viên, sẽ rất khó để đánh giá liệu hàng tồn kho có lạc hậu hay không nếu không có sự đánh giá trung thực của ban Giám đốc. Nếu ban Giám đốc thiếu tính trung thực, ban Giám đốc có thể cung cấp những ý kiến gian dối khiến cho kiểm toán viên phải dựa vào bằng chứng không đáng tin cậy. Sổ sách kế toán có vai trò nh một nguồn trực tiếp của bằng chứng kiểm toán cần thiết. Ví dụ, nếu khách hàng không lu giữ bản sao các hóa đơn bán hàng và hoá đơn của bên bán thì thông thờng không thể thực hiện cuộc kiểm toán trừ phi kiểm toán viên có thể nhận diện đợc một nguồn thay thế của bằng chứng đáng tin cậy, hoặc trừ phi sổ sách thích hợp thể đợc xây dựng cho nhu cầu sử dụng của kiểm toán viên, thì cách duy nhất là cho rằng Công ty không thể kiểm toán đợc. Khi kết luận là Công ty không thể kiểm toán đợc, kiểm toán viên sẽ tranh luận về các tình huống với khách hàng (thờng ở cấp cao nhất) và hoặc rút lui khỏi hợp đồng, hoặc công bố một báo cáo kiểm toán từ chối. Đánh giá mức độ của rủi ro kiểm soát dựa trên sự hiểu biết đã thu thập đợc: Sau khi thu đợc một sự hiểu biết về cách thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát, kiểm toán viên thực hiện một ớc lợng ban đầu về rủi ro kiểm toán cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trong hoạt động tài chính kế toán của doanh nghiệp. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, sau khi hiểu đợc hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên phải thực hiện đánh gía ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dẫn liệu cho số d của mỗi tài khoản trọng yếu. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát đợc đánh giá thấp và ngợc lại. Công việc này đợc làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ. Ví dụ, kiểm toán viên thực hiện một quá trình đánh giá mục tiêu có căn cứ hợp lý cho doanh số và một quá trình đánh giá riêng cho mục tiêu tính đầy đủ. Có nhiều cách khác nhau để diễn tả mức rủi ro này. Một số kiểm toán viên sử dụng cách diễn đạt chủ quan nh cao, trung bình hoặc thấp. Một số khác sử dụng các xác suất bằng số nh 100%, 60% hoặc 20%. Quá trình đánh giá ban đầu thờng bắt đầu bằng việc xem xét môi trờng kiểm soát. Nếu thái độ của ban Giám đốc cho rằng quá trình kiểm soát là không quan trọng thì độ tin cậy của các thể thức kiểm soát chi tiết rất đáng nghi ngờ. 16